Zwolnienie od podatku VAT w związku z dostawą budynków, budowli lub ich części

Rozpatrywana  przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sprawa dotyczyła banku (podatnika), który prowadzi swoją działalność w sieci placówek. Część usług oferowanych przez bank podlega zwolnieniu od podatku VAT, przede wszystkim na podstawie art. 43 ust. 39-40, ale bank ma w swojej ofercie również takie usługi, które nie są objęte tym zwolnieniem, np., świadczenie usług konsultacyjno-doradczych w sprawach finansowych, czy też usługi faktoringowe – zatem bank prowadzi działalność mieszaną z punktu widzenia podatku VAT.

Podatnik planuje sprzedaż nieruchomości po ich wybudowaniu, lub ulepszeniu, tj. zgodnie z deklaracją podatnika, gdy wydatki na ulepszenie będą stanowić co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości, przy czym planowana sprzedaż będzie dokonywana po upływie co najmniej dwóch lat prowadzenia w danej placówce opisanej wyżej działalności (licząc od wybudowania lub dokonania ulepszenia). Wątpliwości podatnika dotyczyły tego, czy sprzedaż używanego przez niego budynku (po jego wybudowaniu lub ulepszeniu), po upływie co najmniej dwóch lat, będzie korzystało ze zwolnienia sformułowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zobacz też: Nieopodatkowana sprzedaż nieruchomości. Kto i kiedy korzysta?

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (dostawy lub usługi), pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli albo ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poczynione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Zgodnie z ustawą o VAT, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnieniu od opodatkowania będzie podlegała dostawa całości lub części budynku, budowli albo ich części, jeśli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, a ponadto gdy okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż dwa lata.

Zobacz też: Podatek przy sprzedaży nieruchomości – jak go nie płacić?

Jak stwierdził organ podatkowy, przychylając się do stanowiska podatnika, planowana przez niego sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT- ponieważ nastąpi po okresie dłuższym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia. Jest to interpretacja przełomowa z tego względu, że dotychczasowe stanowisko organów podatkowych odmawiało prounijnej wykładni, wskazującej na to, że państwa członkowskie zwalniają dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a, w Dyrektywie 2006/112. Organy podatkowe do tej pory trzymały się literalnego brzmienia przepisu polskiej ustawy, uznając, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi jedynie wówczas, gdy po wybudowaniu lub ulepszeniu budynku lub budowli (lub ich części), w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu, zostaną one zbyte lub oddane do użytkowania na podstawie umowy  najmu lub dzierżawy (in. czynności opodatkowanej w VAT).

Zobacz też: Rozbiórka budynku a podatek od nieruchomości

Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zmienia zatem dotychczasowe podejście do pierwszego zasiedlenia i wskazuje na rozszerzenie wykładni tego pojęcia. Interpretacja organu podatkowego została wydana w związku z wyrokiem WSA w Warszawie, w którym sąd orzekł, iż o tym, czy miało miejsce pierwsze zasiedlenie nie może rozstrzygać okoliczność, czy podatnik oddał nieruchomość do używania „w wyniku czynności opodatkowanych”, niezależnie od treści przepisów ustawy o VAT, która jest w tym zakresie sprzeczna z Dyrektywą 2006/112, na co zwrócił uwagę NSA w wyroku z 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK  1545/13, jak również w wyroku z 14 maja 2015 r., sygn. akt  I FSK 382/14. NSA w wyroku tym wskazał, iż „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje, wyraźnie, iż pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Warto zaznaczyć, że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” budzi na tyle duże kontrowersje, że stało się przedmiotem pytania prejudycjalnego zadanego przez NSA Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej, (postanowienie z dnia 23 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1573/14).

Organ podatkowy stwierdził jednoznacznie, że po upływie dwóch lat od wybudowania lub ulepszenia (gdy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości), sprzedaż budynku będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT. Jak podkreślił organ podatkowy, w odniesieniu do tych nieruchomości, które podatnik wykorzystuje w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej doszło do pierwszego zasiedlenia i do momentu sprzedaży tych nieruchomości upłynie co najmniej dwa lata - tym samym spełnione zostały obydwie przesłanki uprawniające podatnika do zwolnienia od opodatkowania w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tekst: Monika Cieślak, ECDDP Sp.z.o.o.