Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w przypadku częściowo wykończonego budynku?

• Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości - przepisy
• Powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości w przypadku częściowo wykończonego budynku. Argumentacja Prezydenta Miasta Krakowa

Spółka stała na stanowisku, że powinna płacić podatek od faktycznie użytkowanej powierzchni budynku, nie od całości. A jeżeli w trakcie roku podatkowego zacznie faktycznie użytkować kolejną część budynku, to podatek ulega podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie a Spółka złoży stosowną korektę deklaracji w terminie 14 dni od wystąpienia tego zdarzenia.
Prezydenta Miasta Krakowa (jako organ podatkowy w przypadku podatku od nieruchomości) w interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2023 r. nie zgodził się ze Spółką.

Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości - przepisy

Na podstawie art. 6 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (ust. 1). Jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem (ust. 2).

Powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości w przypadku częściowo wykończonego budynku. Argumentacja Prezydenta Miasta Krakowa

Zdaniem organu podatkowego zgodnie z treścią art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, aby powstał obowiązek podatkowy od budynku nowo wybudowanego konieczne jest spełnienie jednej z dwóch przesłanek:
1) rozpoczęcie użytkowania budynku przed ostatecznym wykończeniem
lub
2) zakończenie budowy budynku.

Jako, że Spółka uzyskała w sierpniu 2022 roku pozwolenie na użytkowanie budynku, jasne jest, że zakończona została budowa tego budynku. Pozwolenie na użytkowanie obiektu budowlanego może być uzyskane tylko i wyłącznie po zakończeniu budowy. Na podstawie art. 54 Prawa budowlanego do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić z zastrzeżeniem art. 55 i 57 po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy. Natomiast art. 55 pkt 1 Prawa budowlanego przewiduje, że przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie, jeżeli na wzniesienie obiektu budowlanego jest wymagane pozwolenie na budowę i jest on zaliczony do określonej kategorii. Zdaniem Prezydenta Miasta Krakowa w świetle tych przepisów, przyjęcie w art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych sformułowania w roku, w którym budowa została zakończona, należy tłumaczyć w taki sposób, który wskazuje na sytuację poprzedzającą uzyskanie decyzji ostatecznej, o której mowa w art. 55 Prawa budowlanego, gdyż użytkowanie budynku musi być poprzedzone zakończeniem budowy.

Zatem – zdaniem organu podatkowego - skoro budowa tego budynku została zakończona w roku 2022 to obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od całego tego budynku powstał od 1 stycznia 2023 r.

Jak wskazał przy tym Prezydent Miasta Krakowa, dla tej konkluzji nie ma znaczenia, że po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie trwały jeszcze prace wykończeniowe. Nie jest istotne także, że faktyczne rozpoczęcie użytkowania części budynku nastąpi w 2023 roku. Bowiem wystarczające jest spełnienie przesłanki zakończenia budowy budynku w 2022 roku do uznania, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od tego budynku powstanie od 1 stycznia 2023 r.

Na poparcie tej tezy organ podatkowy wskazał na orzecznictwo sądów administracyjnych. 
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku III FSK 4314/21 z dnia 4 listopada 2021 r. uznał, że „Rację miał sąd I instancji, że pomimo, iż w stanie faktycznym sprawy w budynku biurowo-usługowo-magazynowym po zakończeniu budowy, rozumianej jako zakończenie procesu budowlanego realizowanego w oparciu o decyzję o pozwoleniu na budowę, trwały prace dekarskie, których celem było przygotowanie obiektu do jego użytkowania, to w świetle art. 6 ust. 2 u.p.o.l. okoliczności te nie świadczą o niezakończeniu budowy. Momentem zakończenia budowy jest bowiem faktyczne zakończenie prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego realizowanego na podstawie pozwolenia na budowę. Z punktu widzenia treści art. 6 ust. 2 u.p.o.l. dla daty powstania obowiązku podatkowego nie ma też znaczenia okoliczność późniejszego faktycznego rozpoczęcia użytkowania budynku, skoro wcześniej ziścił się warunek zakończenia budowy.”. 
Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny  w Szczecinie w wyroku I SA/Sz 786/21 z dnia 16 grudnia 2021 r.: „Na podstawie ww. ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie przez organy podatkowe, uprawnione było przyjęcie, że budynek został wybudowany przed 2019 r., gdyż momentem zakończenia budowy jest faktyczne zakończenie prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego realizowanego na podstawie pozwolenia na budowę, na gruncie bowiem przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. dla daty powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia okoliczność późniejszego faktycznego rozpoczęcia użytkowania budynku, skoro wcześniej ziścił się warunek zakończenia budowy. Zatem, że nie ma także znaczenia w sprawie - w kontekście ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego - okoliczność, że w budynku wciąż trwają prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne. Prace te dotyczą bowiem obiektu, którego budowa została zakończona, gdyż spełnione zostały warunki wymagane dla złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie.”.

Jest to dominująca linia orzecznicza i interpretacyjna. Zatem właściciele nowo wznoszonych budynków powinni być przygotowani, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do takich budynków powstanie od początku następnego roku, po roku wybudowania (uzyskania pozwolenia na użytkowanie) budynku.

Podstawa prawna: 
- art. 6 ust. 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 70);
- art. 54, art. 55 ustawa z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 682; ostatnia zmiana: Dz.U. z 2023 r., poz. 1963).