Sprzedaż nieruchomości gruntowych podlega na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług kwalifikacji jako odpłatna dostawa towarów. Co do zasady obejmuje to zarówno grunty zabudowane, jak i niezabudowane. Przepisy przewidują jednak możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, jeśli spełnione zostaną warunki wynikające m.in. z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Kluczowe znaczenie dla ustalenia, czy możliwe jest zastosowanie zwolnienia, ma przeznaczenie gruntu wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub - w przypadku jego braku - decyzji o warunkach zabudowy. To właśnie przeznaczenie formalnoprawne, a nie faktyczne wykorzystanie gruntu, determinuje kwalifikację jako teren budowlany.
Sprzedaż działki a VAT
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolniona od podatku może być jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicja terenu budowlanego zawarta w art. 2 pkt 33 ustawy określa, że jest nim grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy. Oznacza to, że status działki jako terenu budowlanego nie jest uzależniony od jej stanu technicznego, stopnia uzbrojenia, ani od tego, czy właściciel podejmował działania inwestycyjne.
W praktyce organy podatkowe konsekwentnie wskazują, że jeżeli miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje dla działki jakąkolwiek funkcję budowlaną, to cała działka ma charakter terenu budowlanego, co wyklucza zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Potwierdza to Dyrektor KIS w interpretacji z 17 kwietnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.180.2025.2.PRM:
„(…) niezabudowana działka wydzielona z działki nr 1 stanowić będzie teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.”
Organ nie rozróżnił w żadnym zakresie części działki nieprzeznaczonych pod zabudowę (jak teren drogi), uznając ją w całości za teren budowlany.
Podział funkcjonalny nie przekłada się na podział podatkowy
Podobne stanowisko zaprezentowano w interpretacji z 23 kwietnia 2025 r., sygn. 0114 KDIP1 3.4012.153.2025.2.PRM. W sprawie tej działka była w planie przeznaczona zarówno pod usługi, jak i pod zieleń urządzoną oraz drogę publiczną. Mimo to organ stwierdził:
„(...) niezabudowana działka nr 1 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (…). Tym samym, na dzień dostawy niezabudowana działka nr 1 stanowić będzie teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.”
Praktyka ta oznacza, że podział funkcjonalny działki w miejscowym planie nie przekłada się na jej „podział podatkowy”. Działka jako nieruchomość gruntowa jest traktowana jednolicie na potrzeby VAT - jeżeli jakakolwiek jej część ma przeznaczenie budowlane, cała nieruchomość uzyskuje status terenu budowlanego. Organy podatkowe konsekwentnie odrzucają możliwość proporcjonalnego podejścia i każdorazowo interpretują definicję terenu budowlanego w sposób szeroki.
Sytuacja może wyglądać inaczej, gdy działka nie jest objęta planem miejscowym i jednocześnie nie wydano dla niej decyzji o warunkach zabudowy. W takim przypadku działka pozostaje terenem innym niż budowlany, a jej sprzedaż może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Kluczem pozostaje jednak brak formalnych dokumentów dopuszczających zabudowę. Jeżeli bowiem choćby na dzień sprzedaży istnieje decyzja o warunkach zabudowy, cała działka staje się terenem budowlanym. Jak wskazuje Dyrektor KIS w interpretacji 0114-KDIP1-3.4012.180.2025.2.PRM z 17 kwietnia 2025 r.:
„Tym samym, na dzień dostawy niezabudowana działka wydzielona z działki nr 1 stanowić będzie teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.”
Podsumowanie
Jeżeli działka ma charakter terenu budowlanego, nie jest możliwe skorzystanie ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 ustawy VAT, ponieważ ustawodawca wprost wyłącza możliwość stosowania go do dostaw terenów budowlanych. Nie można zastosować również zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, jeżeli nabycie działki nie było opodatkowane VAT, co typowo występuje przy zakupie od osoby prywatnej, dziedziczeniu czy darowiźnie. Organy podkreślają, że brak podatku naliczonego przy nabyciu wyłącza możliwość zastosowania tego zwolnienia.
Podsumowując, decydującym czynnikiem determinującym możliwość zastosowania zwolnienia VAT przy sprzedaży działki niezabudowanej jest jej przeznaczenie wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy. Jeżeli choćby część działki jest przeznaczona pod zabudowę – cała działka stanowi teren budowlany i jej sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT. Linie interpretacyjne przedstawione w cytowanych rozstrzygnięciach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazują na jednolite i szerokie rozumienie pojęcia terenu budowlanego.
Autor Remigiusz Fijak Doradca Podatkowy Partner Associate
Polecamy: VAT 2026. Komentarz